Finansal Kiralama İşlemlerinde Uygulanan KDV Oranları

Buna göre; YTB’li müşterileriniz tarafından, finansal kiralama şirketleri aracılığıyla gerçekleştirile çek yatırımlara ilişkin, finansal kiralama şirketlerine teşvik belgesi sahibi firmalara kiralanmak üzere teslim edeceğiniz makine ve teçhizatı KDV Kanunu’nun 13/d maddesindeki istisna kapsamında KDV’siz fatura ederek teslim etmeniz mümkün bulunmakta olup, teslim edilen söz konusu makine ve teçhizat için yüklendiğiniz KDV’yi de iade talebinde bulunabileceğiniz tabiidir.”(1) denilmektedir.

C- FİNANSAL KİRALAMA SÖZLEŞMESİNİN DEVRİNDE UYGULANACAK KDV ORANI

Finansal Kiralama Kanunu kapsamında da olsa bile kiracının alım hakkını üçüncü kişiye devretmesi karşılığı her ne suretle olursa olsun almış olduğu bedelin tabi olacağı KDV oranı konusunda KDV oranlarının tespitine ilişkin Kararnamelerde bir hüküm yer almadığından % 18 oranının uygulanması gerekmektedir.

Finansal kiralama sözleşmesine ek devir sözleşmesi ile kiracının değişmesi durumunda kiralanan mala ilişkin olarak düzenlenecek kira faturalarında uygulanacak KDV oranı konusunda Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı’nın Özelgesi’nde;

“Konuyla ilgili olarak bakanlık makamından alınan 15.05.2008 tarih ve 49355 sayılı yazıda;

“2007/13033 sayılı Kararnameye ekli Mal ve Hizmetlere Uygulanacak KDV Oranların Tespitine İlişkin Kararın 1. maddesinin 2. fıkrasında finansal kiralama işlemlerinde, işleme konu olan malın tabi olduğu KDV oranının uygulanacağı; 4. maddesinde ise finansal kiralama işlemlerine ilişkin hükümlerin, Kararın yayımı tarihinden sonra düzenlenen sözleşmeler için geçerli olmak üzere, yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği hükmü yer almaktadır.

Konuyla ilgili olarak BDDK’yla yapılan yazışma sonucunda, Finansal Kiralama Kanunu’nun 15. maddesinde yer alan … hükmü nedeniyle tam iki tarafa borç yükleyen bir sözleşme olan finansal kiralama sözleşmesinde taraflardan birinin sahip bulunduğu hak ve borçların devrinin sözleşmenin yüklenilmesi olarak değerlendirilmesi gerektiği anlaşılmıştır.

Buna göre, KDV uygulaması açısından 30.12.2007 öncesinde sözleşmesi imzalanmış finansal kiralama sözleşmelerinde bu tarihten sonra yapılan devir işlemlerinde ilk sözleşme tarihinin esas alınması ve 2002/4480 sayılı Kararname hükümlerinin uygulanması gerekmektedir.”(2) denilmektedir.

D- FİNANSAL KİRALAMA KAPSAMINDA KİRALANAN BİNANIN TOPLAM KİRA BEDELİNDEN KALAN TUTARLA BİRLİKTE BAŞKA BİR FİRMAYA DEVRİNDE KDV ORANI

Finansal kiralama kapsamında kiralanan binanın toplam kira bedelinden kalan tutarla birlikte ek bir sözleşme ile başka bir firmaya devrinde uygulanacak KDV oranı konusunda GİB’nin Özelgesi’nde,

“Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, finansal kiralama ya konu binanın ilk kiracısı … A.Ş’nin Finansal Kiralama Kanunu’nun 15. maddesi kapsamında hak ve yükümlülüklerini Şirketinize devretmesi karşılığında, Şirketinizin ödeyeceği bedel üzerinden % 18 oranında KDV hesaplanacaktır.”(3)

E- FİNANSAL KİRALAMA SÖZLEŞMESİNİN TADİLİ YAPILARAK KİRALAMAYA KONU MALLARIN DEVRİ DURUMUNDA UYGULANACAK KDV ORANI

30.12.2007 tarihinden önce ana faaliyet konusu operasyonel kiralama olan bir şirketin hafif ticari aracın finansal kiralama sözleşmesine ilişkin olarak bu tarihten sonra sözleşmenin esaslı şartlarında değişiklik olmaksızın ek devir sözleşmesi ile devir işlemlerinde uygulanacak KDV oranı konusunda GİB’nin bir başka Özelgesi’nde,

“2007/13033 sayılı BKK eki Kararın 1. maddesinin 2. fıkrasında, …

30.12.2007 tarihinden önce düzenlenen finansal kiralama sözleşmesine ilişkin olarak, bu tarihten sonra mevcut sözleşme feshedilmeden kiralanan araçların ilgili mevzuat hükümlerine uygun olarak kısmen devrinde, sözleş menin belirleyici unsurlarının değişmemesi halinde, yapılan bu sözleşme eski sözleşmeye ek bir devir sözleşmesi niteliği taşıdığından, yeni bir sözleşme olarak değerlendirilemeyecek olup, yapılan devir işleminde ilk sözleşme tarihinin esas alınması ve ilk sözleşmenin düzenlendiği tarihteki KDV oranının uygulanması mümkün bulunmaktadır.

Diğer taraftan, finansal kiralama sözleşmesinin belirleyici unsurlarını oluşturan sözleşmedeki taksit vadelerinin, sayısının, tutarlarının da değiştirilerek sözleşme tadili yapılması durumunda, sözleşmenin bütün belirleyici unsurları değişmiş olacağından, yapılan tadil sözleşmesinin yeni bir sözleşme olarak kabul edilmesi, 30.12.2007 tarihinden sonra bu şekilde esas sözleşmeye ek olarak düzenlenen ve esas sözleşmeyi tadil eden sözleşmelere ilişkin olarak yapılan finansal kiralama işlemlerinde işleme konu olan malın tabi olduğu KDV oranının uygulanması gerekmektedir.”(4) denilmektedir.

F- VERGİ USUL KANUNU’NA GÖRE YAPILAN FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİ

VUK’un mükerrer 290. maddesi uyarınca finansal kiralama tanımına girmeyen ancak 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu kapsamında yapılan kiralama işlemlerine uygulanacak KDV oranı ile ilgili olarak 2004/18 No.lu KDV Sirküler ile aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.

VUK’a 4842 sayılı Kanunla eklenen ve finansal kiralama işlemlerinde değerleme hükümlerini düzenleyen mükerrer 290. maddeye ilişkin açıklamalara 319 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği’nde yer verilmiştir.

Söz konusu Tebliğ’de, finansal kiralama işlemlerinde KDV uygulamasına ilişkin olarak herhangi bir değişiklik yapılmadığı belirtilerek, finansal kiralama şirketleri dışındaki şirketlerin yaptığı ve finansal kiralama sayılan işlemlerde Finansal Kiralama Kanunu’na göre yapılan sözleşmeler için öngörülen KDV oranlarının uygulanmasının mümkün olmadığı açıklanmıştır.

G- FİNANSAL KİRALAMA YOLUYLA KİRALANAN BİNEK OTO İÇİN ÖDENEN KDV’NİN İNDİRİMİ

Finansal kiralamaya konu binek otomobillere ait kira ödemelerinde, faturada gösterilen KDV’nin kiracı tarafından vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV’den indirilip indirilemeyeceği konusu uygulamada tereddütlere yol açmaktadır.

Bu konuda Gelir İdaresi tarafından verilen muhtelif özelgelerde, Finansal Kiralama Kanunu kapsamında binek otomobilinin kiralanmasında, bir süre sonra otomobilin mülkiyeti kiracıya geçeceğinden, yapılan işlemin kiralama değil, aslında satın alma olduğundan ödenen kiraların KDV Kanunu’nun 30/b maddesi gereğince indiriminin mümkün olmadığı açıklanmıştır.

Leasing (finansal kiralama) yöntemi ile 4 yıl vadeli satın almak istenilen binek aracının 4 yıl süresince finansal kiralama şirketi üzerinde kayıtlı kalacağından, bu araca ait amortisman ile tamir, akaryakıt ve diğer giderlerin indirim konusu yapılıp yapılmayacağı konusunda İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın Özelgesi’nde,

“KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu’nun 4. maddesinde, finansal kiralama sözleşmesinin, kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü kişiden satın aldığı veya başka suretle temin ettiği bir malın zilyetliğinin, her türlü faydayı sağlamak üzere ve belli bir süre feshedilmemek şartı ile kira bedeli karşılığında, kiracıya bırakılmasını öngören sözleşme olduğu; 9. maddesinde de; finansal kiralama konusu malın mülkiyetinin kiralayan şirkete ait olduğu; ancak taraflarca sözleşmede, sözleşme süresi sonunda kiracının malın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağının kararlaştırılabileceği hüküm altına alınmıştır.

KDV Kanunu’nun 30/b maddesinde ise; faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen KDV’nin, mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV’den indirilemeyeceği hüküm altına alınmıştır.

Buna göre, finansal kiralama işleminin süre bitiminde malın mülkiyetinin kiracıya geçmesi durumunda, binek otomobillerine ait yüklenilen KDV’nin indirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Sözleşme sonunda malın kiraya verende kalması durumunda ise söz konusu işlem bir kiralama hizmeti olarak değerlendirileceğinden, kira tutarları üzerinden ödenen KDV indirim konusu yapılabilecektir.

Öte yandan, finansal kiralama yöntemi ile kiralanan aracın mesleki faaliyette kullanılması şartı ile kullanım aşamasındaki akaryakıt, bakım ve benzeri giderler nedeniyle yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.”(5)

Öte yandan, Danıştay 11. Dairesi’nin Kararı’nda, “finansal kiralama sözleşmesi uyarınca binek otomobillerin mülkiyetinin sözleşme sonunda kiracıya geçeceği, bu nedenle binek otomobillerin aslında kiralanmayıp satın alındığı ve satın alma bedelinin kira adı altında taksitler halinde ödendiğinden bahisle KDV Kanunu’nun 30/b maddesi hükmü gereği kira ödemeleri üzerinden hesaplanan KDV’nin indirilemeyeceğine”(6) karar vermiştir.

Yukarıda yer alan açıklamalardan anlaşılacağı üzere finansal kiralama yoluyla kiralanan binek otomobillerinin kira bedelleri dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin kiracı tarafından vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyeceği konusunda Gelir İdaresi ve Danıştay aynı görüştedir.

V- SONUÇ

Finansal kiralama kapsamında kiralanacak makine ve teçhizata uygulanacak katma değer vergisi oranının tayini için;

– Söz konusu makine ve teçhizatın YTB kapsamında kiralanıp kiralanmadığı,

– Malın 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’na ekli (I) sayılı listenin 17. sırasında yer alıp almadığına göre

tayin edilecektir.

Bu kapsamda kiralanacak makine ve teçhizat %1 KDV’ye tabi olacaktır. Aksi takdirde makine ve teçhizat finansal kiralama yöntemi ile kiralansa dahi tabi olduğu KDV oranının uygulanması gerekmektedir.

Öte yandan finansal kiralama sözleşmelerine konu malların teslimleri veya kiralanmasına ilişkin KDV oranları sözleşmenin yapıldığı tarihte geçerli olan oranlar olup, sözleşme süresince bu oranlarda herhangi bir değişiklik söz konusu olmayacaktır.

KAYNAK : E-Yaklaşım Mart 2014

   Yazının I. Bölümü İçin Bkz. Yaklaşım, Şubat 2014, Sayı: 254, s. 15-22

(1)         Balıkesir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın, 05.07.2013 tarih ve 46480499-KDV-2012/107-1385/-60 sayılı Özelgesi.

(2)         Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı’nın, 04.06.2008 tarih ve GİB.04.99.16.01/2-MUK/16887 sayılı Özelgesi.

(3)         GİB’nin, 21.07.2011 tarih ve FK 15 GENEL-1044 sayılı Özelgesi.

(4)         GİB’nin, 07.07.2011 tarih ve GİB.4.99.16.02-2010-KDV -28-62 sayılı Özelgesi.

(5)         İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın, 19.4.2013 tarih ve 39044742-KDV.30-602 sayılı Özelgesi.

(6)         Dn. 11. D.’nin, 07.11.1995 tarih ve E. 1995/1915, K. 1995/2946 sayılı Kararı.