Yurt dışı (Irak) şantiyesinde çalışmak üzere Türkiye’den gönderilen personel ile Irak’ta yerleşik personele Türkiye’den yapılan ücret ödemeleri üzerinden GVK’nın 94. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği; söz konusu işçilere ödenen ücretler ve bunlar için ödenen sigorta primleri ile diğer giderlerin istisnaya konu yurt dışı kazancın tespitinde gider veya maliyet olarak dikkate alınması gerekmekte olup, istisna dışı diğer faaliyetlerden elde edilen kurum kazançlarından indiriminin mümkün olmadığı hk.

Özelge talep formunda, … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuz, yurt dışı şantiyesinde (Irak) Türkiye’den gelen personelin yanı sıra Irak’ta yerleşik personelin de çalıştığı, ücret ödemelerinin Türkiye’den yapıldığı belirtilerek, şirketiniz tarafından yapılan ücret ödemeleri üzerinden tevkifat yapılıp yapılmayacağı ile söz konusu ödemelerin kurum kazancından indirim konusu yapılıp yapılmayacağı hususlarında bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup, konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde; ”Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tâbidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.” denilmiş, aynı Kanunun 3. maddesinde ise ”Aşağıda yazılı gerçek kişiler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler:

1. Türkiye’de yerleşmiş olanlar;
2. (202 sayılı Kanunun 1. maddesiyle değişen bent) Resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları (Bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısıyla Gelir Vergisine veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunanlar, mezkur kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler.)” hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanunun 6. maddesinde, Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişilerin sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış,  Kanunun “Dar Mükellefiyet”e ilişkin “Kazanç ve iradın Türkiye’de elde edilmesi” başlıklı 7. maddesinde; “Dar mükellefiyete tabi kimseler bakımından kazanç ve iradın Türkiye’de elde edildiği aşağıdaki şartlara göre tayin olunur:

…

3. Ücretlerde:
4. a) Hizmetin Türkiye’de ifa edilmiş veya edilmekte olması veya Türkiye’de değerlendirilmesi;

…

Bu maddenin 3., 4., 5. ve 7. bentlerinde sözü edilen değerlendirmeden maksat, ödemenin Türkiye’de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa, Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya kârından ayrılmasıdır.”;

61. maddesinde, ”Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.

…” hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanunun 94. maddesinin birinci fıkrasında, tevkifat yapmakla sorumlu olanlar sayılmış olup anılan fıkranın (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104. maddelere göre tevkifat yapılacağı hükme bağlanmıştır.

Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 3. maddesinin birinci fıkrasında; Kanunun 1. maddesinde sayılı kurumlardan kanunî veya iş merkezi Türkiye’de bulunanların, gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde ettikleri kazançların tamamı üzerinden vergilendirileceği hükmüne yer verilmiştir. Aynı Kanunun 6. maddesinde de; kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Bu hüküm uyarınca tespit edilecek kurum kazancından, Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinde sayılan giderler indirilebilecektir.

Aynı Kanun’un 5. maddesinin (h) bendinde ise; yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançlar, kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Aynı maddenin üçüncü fıkrasına göre de, iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmemiştir.

1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin; ”(5.9.) Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanan kazançlarda istisna” başlıklı bölümünde; ”Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin birinci fıkrasının (h) bendi ile yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye’de genel sonuç hesaplarına aktarılan kazançlar, herhangi bir koşula bağlanmaksızın kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.

…

Bu istisnanın uygulanması açısından, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanan kazançların Türkiye’ye getirilmesi zorunluluğu bulunmamaktadır. Söz konusu kazançların Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilmesi istisnadan yararlanılması için yeterlidir.

Öte yandan, yurt dışındaki şubelerden elde edilen kazançların genel sonuç hesaplarına intikal ettirilmesinde, faaliyette bulunulan yabancı ülkenin mevzuatına göre hesap döneminin kapandığı tarih itibarıyla ilgili ülke mevzuatına göre tespit edilen faaliyet sonucu, Türkiye’de de aynı tarih itibarıyla genel sonuç hesaplarına kaydedilecektir. Bu hususun Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilmesinde, kazancın kambiyo mevzuatına göre fiilen Türkiye’ye getirilmesinin herhangi bir etkisi olmayacaktır. Faaliyette bulunulan yabancı ülkede kazanca tasarruf edilebilmesi yeterlidir.

Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazanç, hesaplara intikal ettirilmesi gereken tarihte T.C. Merkez Bankasının o gün için tespit ve ilan ettiği döviz alış kurlarıyla değerlendirilecektir. T.C. Merkez Bankasınca tespit ve ilan olunmayan yabancı paralarda ise Maliye Bakanlığının Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit ve ilan ettiği kurlar dikkate alınacaktır.

Yurt dışı faaliyet sonucunda elde edilen kazançlar elde edildiği dönem itibarıyla, Türkiye’de ilgili olduğu geçici vergi matrahının tespitinde de dikkate alınacaktır.

…”

açıklamaları yer almaktadır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketiniz tarafından yurt dışı şantiyesinde çalışmak üzere Türkiye’den gönderilen personelin Gelir Vergisi Kanunu’nun 3. maddesinin (2) numaralı bendi uyarınca tam mükellef sayılması, Türkiye içinde ve dışında elde ettiği tüm kazanç ve iratları üzerinden Türkiye’de gelir vergisine tabi tutulması, Irak mukimi personelin şirketinizden elde ettiği ücret gelirlerinin ise dar mükellef gerçek kişi olarak Türkiye’de vergilendirilmesi, bu itibarla, yapılan ücret ödemeleri üzerinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Diğer taraftan, Irak’taki işyeriniz tarafından yürütülen inşaat işinden elde edilecek ve faaliyette bulunulan yabancı ülkenin mevzuatına göre tespit edilen ve Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilecektir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin 3. fıkrasında; iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin kabul edilmeyeceği ifade edilmektedir.

Bu durumda, yurt dışındaki inşaat işinde çalıştırdığınız işçilerinize ödenen ücretler ve bunlar için ödenen sigorta primleri ile diğer giderlerinizin istisnaya konu yurt dışı kazancın tespitinde gider veya maliyet olarak dikkate alınması gerekmekte olup, bu giderlerin istisna dışı diğer faaliyetlerden elde ettiğiniz kurum kazançlarınızdan indirimi mümkün değildir.

Golf Federasyonu tarafından golf turnuvasına katılan sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerin, GVK’nın geçici 72. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendine göre % 5 oranında gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması, ancak yabancı sporculara yapılacak ödemelerde çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları hükümlerinin dikkate alınması gerektiği; golf turnuvasına katılan yerli ve yabancı sporculara yapılan ödemelerin, GVK’nın 29. maddesinin birinci fıkrasının (1) ve (3) numaralı bentlerinde yer alan istisna kapsamında değerlendirilmesinin mümkün olmadığı hk.

Özelge talep formunuzda, Federasyonunuz tarafından her yıl Kasım ayında uluslararası nitelikte herkesin katılabildiği ve esas itibariyle amatör sporcular ile uluslararası düzeyde kariyer yapmış ünlü sporcuların da yer aldığı Turkish Airlenes Opens Golf turnuvalarının düzenlendiği ve söz konusu turnuvalarda başarılı olan sporculara nakdi ikramiye ödendiği belirterek, 29 Ekim-1 Kasım 2015 tarihleri arasında Antalya-Belek’te düzenlenecek turnuvaya katılanlara yapılacak ikramiye ödemelerinin vergilendirilmesi hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesinde, “Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Malisorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.” hükmü yer almaktadır.

Diğer taraftan, aynı maddenin 3. fıkrasının 6 numaralı bendinde; “ Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler”in ücret sayıldığı hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanun’un 29. maddesinde, “1. İlim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükafatlar;

…

3. Spor yarışmalarına katılan amatör sporculara ödenen ödül ve ikramiyeler”in istisna olacağı hükme bağlanmıştır.

Anılan Kanun’un 94. maddesinin birinci fıkrasında, “Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar” denildikten sonra, aynı maddenin birinci bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104. maddelere göre vergi kesileceği hüküm altına alınmıştır.

Söz konusu Kanun’un geçici 72. maddesinde ise ”(1) 31.12.2017 tarihine kadar sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden aşağıdaki oranlarda gelir vergisi tevkifatı yapılır.

1. a) Lig usulüne tabi spor dallarında;

1) En üst ligdekiler için % 15,

2) En üst altı ligdekiler için % 10,

3) Diğer liglerdekiler için % 5,

5. b) Lig usulüne tabi olmayan spor dallarındaki sporculara yapılan ödemeler ile milli sporculara uluslararası müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerden % 5.

(2) Bu ödemeler üzerinden 94. madde kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmez….” hükmü yer almaktadır.

Öte yandan, Federasyonunuzun statüsü konusunda Gençlik ve Spor Bakanlığı’ndan bilgi istenilmiş ve adı geçen Bakanlıktan alınan 21.12.2015 tarihli ve 58963 sayılı yazı ve ekinin incelenmesinden federasyonunuzun lig usulüne tabi olmadığı anlaşılmıştır.

Bu hükümler çerçevesinde; Federasyonunuz tarafından “Turkish Airlens Open Golf” turnuvasına katılan yerli ve yabancı sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerin, Gelir Vergisi Kanunu’nun Geçici 72. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendine göre %5 oranında gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması gerekmektedir. Ancak yabancı sporculara yapılacak ödemelerde çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları hükümlerinin dikkate alınacağı tabiidir.

Öte yandan, golf turnuvasına katılan yerli ve yabancı sporculara yapılan ödemelerin, başarıya dayanmadan katılan tüm sporculara verilmesi ve verilen ödüllerin (kimlere, hangi oran ve tutarda ne şekilde verileceğine ilişkin usul ve esasını belirleyen) bir mevzuata dayanmaması ayrıca, her yıl gerçekleştirilen turnuvaya, hem ulusal hem uluslararası profesyonel golfçülerin katılması nedenleriyle Gelir Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin birinci fıkrasının (1) ve (3) numaralı bentlerinde yer alan istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Gerçek usulde vergilendirilmesi gereken elektronik ev eşyaları alım satım işini bırakıp, sadece elektronik eşya tamir ve bakımı faaliyetinde bulunulması halinde, elektronik eşya alım ve satım faaliyetinin terk edildiği tarihi takip eden takvim yılı başından itibaren iki yıl geçmesi, gerçek usulden basit usule geçiş ile ilgili tüm şartların topluca taşınması ve bağlı bulunulan vergi dairesine yazılı olarak başvurulması halinde basit usulde vergilendirilmenin mümkün olduğu hk.

Özelge talep formunda, elektronik eşya alım satım işinin yanında elektronik eşya tamir ve bakımını da yaptığınız, elektronik eşya alım ve satım işini 30.11.2014 tarihi itibariyle bıraktığınızı belirterek, 2015 yılında Gelir Vergisi Kanunu’nun 47 ve 48. maddelerinde yazılı şartları taşımanız halinde basit usulde vergilendirmeden yararlanıp yararlanamayacağınız hususunda  Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 37. maddesinde, her türlü ticari ve sınaî faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtildikten sonra, ticari kazancın, Vergi Usul Kanunu hükümlerine ve Gelir Vergisi Kanunu’nda yazılı gerçek (Bilânço veya işletme hesabı esası) veya basit usullere göre tespit edileceği hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanun’un 46. maddesinde;

“47 ve 48. maddelerde yazılı şartları topluca haiz olanların ticari kazançları basit usulde tespit olunur.

Basit usule tabi olmanın şartlarından herhangi birini takvim yılı içinde kaybedenler, ertesi takvim yılı başından itibaren gerçek usulde vergilendirilirler. Basit usulün şartlarını haiz olanlardan, bu usulden yararlanmak istemediklerini yazı ile bildirenler dilekçelerinde belirttikleri tarihten veya izleyen takvim yılı başından, yeni işe başlayanlar ise işe başlama tarihinden itibaren gerçek usulde vergilendirilirler. Gerçek usulde vergilendirilen mükelleflerden, 47. maddede yazılı şartları taşıyanlardan arka arkaya iki hesap döneminin iş hacmi 48. maddede yazılı hadlerden düşük olanlar, yazılı talepleri üzerine bu şartın gerçekleşmesini takip eden takvim yılından başlayarak basit usule geçebilirler. İşin eş ve çocuklara devri halinde iş hacminin hesabında devirden önceki süreler de dikkate alınır. Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenledikleri tespit edilenler hiçbir suretle basit usulde vergilendirilmezler.

Gerçek usulde vergilendirilmekte iken işini terk eden mükellefler ile basit usulün şartlarını kaybedenlerden gerçek usulde vergilendirilmeye başlamadan önce işini terk eden mükellefler, terk tarihini takip eden yılın başından itibaren iki yıl geçmedikçe basit usule dönemezler. Bu hüküm, işin eş veya çocuklara devri halinde de uygulanır.

…”

hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanun’un “Basit usulün hududu” başlıklı  51. maddesinde, basit usulden faydalanamayacak olanlar bentler halinde sayılmış olup, maddenin (12) numaralı bendinin verdiği yetkiye dayanılarak çıkartılan 92/2683 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla ise  her türlü televizyon, video, radyo, teyp, müzik seti, disk-çalar, kamera, bilgisayar, soğutucu, çamaşır ve bulaşık makinası, elektrikli süpürge, elektronik müzik aletleri, elektrikli dikiş makinası ile elektrikle çalışan benzeri eşyaların alım-satım ve üretimi ile uğraşan mükelleflerin gerçek usulde vergilendirilmesi kararlaştırılmıştır.

Diğer taraftan gerçek usulde vergilendirmeden basit usulde vergilendirmeye geçmeye ilişkin ayrıntılı açıklamalar 283 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ve 18.12.2013 tarihli ve 93 Sıra  No.lu Gelir Vergisi Sirkülerinde yapılmıştır.

Buna göre, 92/2683 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca gerçek usulde vergilendirilmesi gereken elektronik ev eşyaları alım satım işinizi 30.11.2014 tarihi itibariyle bırakıp, bu tarihten sonra sadece elektronik eşya tamir ve bakımı faaliyetinde bulunmanız halinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun 51. maddesinde sayılan elektronik eşya alım ve satım faaliyetini terk ettiğiniz tarihi takip eden takvim yılı başından itibaren (01.01.2015 tarihinden itibaren) iki yıl geçmesi, gerçek usulden basit usule geçiş ile ilgili tüm şartları topluca taşımanız ve bağlı bulunduğunuz Vergi Dairesine 2017 yılı Ocak ayı içerisinde yazılı olarak başvurmanız kaydıyla, 01.01.2017 tarihinden itibaren basit usulde vergilendirilmeniz mümkün bulunmaktadır.

Yazarlar : ‘- -‘