İndirimli Orana Tabi İşlemlere İlişkin KDV İade Taleplerinde Fiili Teslim ve Vergiyi Doğuran Olay

I- GİRİŞ 

Türkiye ekonomisi içinde çok büyük bir paya sahip olan inşaat sektörü günümüzde giderek büyümeye devam etmektedir. İnşaat sektörünün karmaşık yapısı vergilendirme ve KDV iade sürecini zorlaştırmakta, mükellef ve vergi idaresi açısından sıkıntılara yol açmaktadır.

İndirimli orana tabi işlemlere ilişkin KDV iadelerinde; satışı % 1 KDV oranına tabi olan dairelerin tesliminde vergiyi doğuran olay ve fiili teslimin ne zaman gerçekleştiği çok büyük önem arz etmektedir. İndirimli orana tabi işlemlerle ilgili olarak 3065 sayılı KDV Kanunu ve KDV Genel Tebliğlerinde vergiyi doğuran olay, fatura düzenleme ve beyan dönemi hakkında açıklama yapılmış olup, fiili teslim konusunda ayrıntılı bilgi bulunmamaktadır.

Bu makalede; daire satışlarında vergiyi doğuran olayın ne zaman gerçekleşeceği, faturaların düzenlenme zamanı, KDV iadesinde fiili teslim ve fatura dönemi arasındaki zaman sorunu; ilgili kanun, tebliğ ve özelgeler kapsamında değerlendirilecek olup, iade sürecinde fiili teslimin önemi vurgulanacaktır.

II- 3065 SAYILI KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN YAPILAN DEĞERLENDİRMELER

Mükelleflerin indirimli orana tabi işlemlerine ilişkin KDV iade talepleri 3065 sayılı KDV Kanunu’nun 29. Maddesi kapsamında düzenlenmiştir İlgili maddede “Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez. Şu kadar ki, 28. madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin borçlarına mahsuben ödenir. Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mükellefin yukarıda sayılan borçlarına mahsuben iade edilir.” denilmiştir.[1]

KDV Kanunu’nda iki önemli müessese vardır. Birincisi vergiyi doğuran olay, ikincisi teslim ve hizmetin gerçekleşmesidir. Daire teslimi gerçekleşmeden satışı yapılan dairelere ilişkin olarak yapılan işlemlerde vergiyi doğuran olayın ne zaman gerçekleştiği ve KDV iade taleplerinin ne zaman yapılabileceği konusunda tereddüt hasıl olmaktadır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun;

– 1/1. maddesinde, ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye’de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV’ye tabi olduğu,

– 2/1. maddesinde, teslimin bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi olduğu,

– 3/c maddesinde, mülkiyeti muhafaza kaydıyla yapılan satışlarda zilyetliğin devrinin teslim sayıldığı

hükme bağlanmıştır.

KDV Kanunu’nda vergiyi doğuran olay 10. maddede ayrıntılı olarak açıklanmıştır. KDV Kanunu’nun 10. maddesinin (a) bendine göre vergiyi doğuran olay, malın teslimi veya hizmetin yapılması ile meydana gelmektedir. Aynı maddenin (b) bendinde ise, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi halinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesiyle vergiyi doğuran olayın meydana geleceği hüküm altına alınmıştır.

III- İNŞAAT SEKTÖRÜNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY VE FİİLİ TESLİM

Dairenin; inşaatın henüz yapım aşamasındayken, daire tamamlanmadan satılması durumunda teslim gerçekleşmemiş sayılacaktır. Teslimden önce fatura ve benzeri belgeler verilmesi durumunda, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura ve benzeri belgelerin düzenlenmesiyle vergiyi doğuran olay meydana gelmiş olacaktır. Teslim yapılmadan yapılan satışlarda işlem avans niteliğinde olup, avans niteliğinde yapılan ödemelerde KDV doğmamaktadır. Fatura düzenlenmesi durumunda ilgili tutar avans niteliğinde olsa da KDV hesaplanıp ilgili ay beyannamesinde beyan edilecek olup; bu tutarın Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi açısından satış hasılatı olarak dikkate alınmasını gerekmektedir.

Daire satışlarının KDV iadesine konu olabilmesi için dairelerin tamamlanmış olması ve satıcı firma tarafından alıcıya fiilen teslim edilmiş olması gerekmektedir. Vergi dairelerine gelen indirimli orana tabi işlemlere ilişkin iade taleplerinde, mükelleflerin iade taleplerini dairelerin fiili teslimlerini göz önüne almadan faturayı düzenledikleri ayları baz alarak yaptıkları görülmektedir. Vergi daireleri indirimli orana tabi işlemlere ilişkin iade taleplerini değerlendirerek, mükelleften satışı yapılan dairelere ilişkin fiili teslime done olacak belgelerin ibrazını istemelidir. Satıcı firmayla alıcı arasında düzenlenen dairelere ait iş bitirme tutanakları, ilgili belediyeden alınan yapı kullanma izin belgesi ya da satışı yapılan dairenin alıcısı adına açılan elektrik, su, doğalgaz aboneliklerine ilişkin sözleşme ve faturalar gibi dairenin tamamlandığını ve fiilen kullanıma hazır olduğunu gösteren fiili teslime done olacak belgelerin iade yapılabilmesi için vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir.

Maliye Bakanlığı’nın, 04.05.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.38.15.01-KDV-20-854-34 sayılı Muktezasında;

“İnşaatı henüz bitmeden satılan ve faturası kesilen konutlar için yüklenilen KDV’nin iade talebinin konutların fiilen teslim edildiği yıl içinde yapılması gerektiği ve iade tutarına, teslim edilen konutlar için önceki yıllarda yüklenilen ve iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği yıla kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen vergilerin dâhil edilebileceği” yönünde görüş bildirmiştir. Buna göre örneğin; 2011 yılında inşaat devam ederken satışı yapılan 4 adet konutun faturası kesilmiştir. Bu 4 konuta ait iade hakkı konutların fiilen teslim edildiği veya tapularının verildiği tarih itibariyle doğacaktır. Fiilen teslim Aralık/2012 yılında gerçekleşmiştir. Bu durumda 2013 yılının Ocak ayından en geç Kasım/2013 vergilendirme dönemi beyannamesi ile iade talep edilerek nakden iadesi alınabilecektir. Yani bu muktezada da belirtildiği üzere iade tutarına; teslim edilen mal veya ifa edilen hizmet için önceki yıllarda yüklenilen ve iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği yıla kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen vergilerin dahil edilebileceği belirtilmiştir.[2]

Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği’nde “süresinde iade hakkını kullanmayan mükelleflerin, daha sonra düzeltme beyannameleri ile iade talebinde bulunmaları mümkün değildir. İzleyen yılın Ocak-Kasım dönemlerinde usulüne uygun olarak iade talebinde bulunan mükelleflerin de talep edilen iade tutarını artırmak amacıyla, sonraki yıllarda bu dönemlere ilişkin düzeltme beyannamesi vermek suretiyle iade talebinde bulunmaları söz konusu değildir. Ancak izleyen yıl içerisinde talep edilen iade tutarının, aynı yıl içerisinde düzeltme beyannamesi ile artırılması mümkün olup bu şekilde artırılan kısmın iadesi münhasıran vergi inceleme raporuna göre yerine getirilecektir.” denilmektedir.[3]

İndirimli orana tabi işlemlere ilişkin KDV iadeleri, yıl içinde aylık olarak mahsuben iade ya da işlemin yapıldığı yılı izleyen yılın Ocak – Kasım ayları arasında yıllık olarak nakden ya da mahsuben iade şeklinde yapılabilir. İnşaat sektörüne ilişkin fiili teslim ve vergiyi doğuran olay kavramları iade istenilen dönemin doğruluğu açısından çok önemli kavramlardır. İadenin sadece vergiyi doğuran olay açısından değerlendirilerek yapılması iade talebine ilişkin dönem hatasına sebep olmakta ve mükellefin iadesini alamaması sonucunu doğurabilmektedir. Örneğin;

Yapılmakta olan bir inşaatta, % 1 KDV oranına tabi olan 5 adet daire Mart/2010 döneminde alıcıya satılmış, fatura bu dönemde düzenlenmiş ve gelir bu ayda mükellef tarafından beyan edilmiştir. Mükellef faturaların 2010 yılında düzenlenmiş olduğu gerekçesiyle Ekim/2011 döneminde yıllık iade talebinde bulunmuştur. İnşaatın tamamlanma tarihi belediye tarafından verilen yapı kullanma izin belgesinden anlaşılmış ve Kasım/2011 döneminde işin tamamlanmış olduğu, fiili teslimin bu dönemde gerçekleştiği görülmüştür. Fiili teslim tarihi olan Kasım/2011 baz alındığında bu mükellefin Ocak-Kasım 2012 dönemlerinde iade talebinde bulunması gerekmektedir. Mükellef vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği dönem olan Mart/2010’u baz alarak 2011 yılında iade talebinde bulunduğunda (vergi dairelerinin iş yükü ve yoğunluğu göz önünde bulundurulup, iade talebini gecikmeli olarak 2013 yılında değerlendirdiği ya da mükellefle dosyadaki eksiklikler üzerine yapılan yazışmaların uzun sürdüğü varsayımı altında), KDV Genel Tebliği kapsamında süresinde iade hakkını kullanmayan mükelleflerin, daha sonra düzeltme beyannameleri ile iade talebinde bulunmaları mümkün olamadığından, mükellef 2011 ve 2012 yıllarına düzeltme beyannamesi veremeyecektir. Bu nedenle mükellefin iadesi yapılamayacak ve mükellef dönem hatası nedeniyle hak kaybına uğrayarak iadesini vergi dairesinden alamayacaktır. Fiili teslimin vergi daireleri ya da mükellef tarafından göz önüne alınmaması ya da hatanın geç fark edilmesi iadenin hiçbir şekilde yapılamaması sonucunu doğurabilmektedir.

IV- SONUÇ

İnşaat sektörünün karmaşık yapısı, indirimli orana ilişkin iade dosyalarının zorluğu ve bu sektöre yapılan KDV iadelerinin rakamsal büyüklüğü birlikte değerlendirildiğinde iadenin vergi daireleri tarafından hızlı ve sorunsuz yapılması büyük önem arz etmektedir. Yukarıda yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere inşaat sektörüne yapılan iadelerde vergiyi doğuran olay ve fiili teslim kavramlarının birbirinden ayrılması gerekmektedir. İndirimli orana tabi işlemlere ilişkin iade taleplerinde daire satışıyla birlikte vergiyi doğuran olay gerçekleşecek ve işleme ilişkin fatura düzenlenerek, beyannamelere aktarılacaktır. Bu durumda KDV iadesinin yapılabilmesi için, daireler için fatura düzenlenmesi yetersizdir. Fatura düzenlenmesiyle birlikte, iadenin yapılabilmesi için satıcı tarafından fiili teslimlerinin de gerçekleştirilmiş olması gerekecektir. Vergi dairesi mükelleflere KDV iadesi yapmadan önce dairelere ait iş bitirme tutanakları, ilgili belediyeden alınan yapı kullanma izin belgesi ya da satışı yapılan dairenin alıcısı adına açılan elektrik, su, doğalgaz aboneliklerine ilişkin sözleşme ve faturalar gibi dairenin tamamlandığını gösteren fiili teslime done olacak belgelerin ibraz edilmesini mükelleften istemesi gerekmektedir.

Fiili teslim ve vergiyi doğuran olayın doğru tetkik edilmesiyle birlikte hem mükellef doğru bilgilendirilerek hak kaybına uğraması engellenecek, hem de işlem vergi daireleri tarafından kanun, tebliğ ve özelgelere uygun şekilde yapılmış olacaktır.

KAYNAKÇA

1- 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu.

2- Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği.

3- Maliye Bakanlığının 04.05.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.38.15.01-KDV-20-854-34 sayılı Muktezası.

KAYNAK

*   Vergi Müfettiş Yrd.

[1] 02.11.1984 tarih ve 18563 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

[2] Maliye Bakanlığı’nın, 04.05.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.38.15.01-KDV-20-854-34 sayılı Muktezası.

[3] KDV Uygulama Genel Tebliği’nin 3.4.4. ‘Süresinden Sonra iade Talebinde Bulunulması’ bölümü.

Yazarlar : ‘AYDAN AK’