520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’na Göre Yurt Dışında Ödenen Vergilerin Mahsubu

I- GİRİŞ

Günümüzde artan globalleşmeye ve sermaye ihtiyaçlarına bağlı olarak firmalar yurt dışındaki firmalar ile ortaklık kurabilmekte ve bazı faaliyetlerini bu firmalar ile birlikte gerçekleştirmektedirler. Şüphesiz ki firmalar yapılan bu ortaklıklara bağlı olarak gelir elde etmekte ve bu gelirler neticesinde ilgili ülkelerde çeşitli vergisel yükümlülüklere tabi tutulmaktadır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nda bu konu ile ilgili olarak yasal düzenlemeye gidilerek yurt dışında ödenen kurumlar vergisi ve benzeri vergilerin, Türkiye de hesaplanacak kurumlar vergisinden indirilmesine olanak sağlanmıştır. Bu çalışmamızda 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre tam mükellefler kurumların yurt dışında elde tikleri ve Türkiye’de genel sonuç hesaplarına aktardığı yurt dışı kazançları üzerinden ilgili ülkede ödenen vergilerin, kurumlar vergisi beyannamesine göre hesaplanan kurumlar vergisinden hangi şekilde ve hangi miktarda mahsup edileceği açıklanmaya çalışılacaktır.

II- YASAL DÜZENLEME

Türkiye’de yerleşik kurumların yurt dışındaki faaliyetleri nedeniyle ilgili ülkelerde ödemiş oldukları kurumlar vergisi ve benzeri vergilerin, Türkiye’deki kazançlar üzerinden hesaplanacak olunan kurumlar vergisinden indirilmesine yönelik olarak 5520 sayılı KVK’nun 33. maddesinde gerekli yasal düzenleme yapılmıştır. Buna göre:

“1- Yabancı ülkelerde elde edilerek Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançlardan mahallinde ödenen kurumlar vergisi ve benzeri vergiler, Türkiye’de bu kazançlar üzerinden tarh olunan kurumlar vergisinden indirilebilir.

2- Kanunun 7. maddesinin uygulandığı hallerde, yurt dışındaki iştirakin ödemiş olduğu gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler, kontrol edilen yabancı şirketin Türkiye’de vergilendirilecek kazancı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.

3- Tam mükellef kurumların doğrudan veya dolaylı olarak sermayesi veya oy hakkının % 25’ine sahip olduğu yurt dışı iştiraklerinden elde ettikleri kâr payları üzerinden Türkiye’de ödenecek kurumlar vergisinden, iştiraklerin bulunduğu ülkelerdeki kâr payı dağıtımına kaynak oluşturan kazançlar üzerinden ödenen gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergilerin kâr payı tutarına isabet eden kısmı mahsup edilebilir. Kazanca ilave edilen kâr payı, bu kazançlar üzerinden yurt dışında ödenen gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler dahil edilmek suretiyle dikkate alınır.

4- Yurt dışı kazançlar üzerinden Türkiye’de tarh olunacak vergilere mahsup edilebilecek tutar, hiç bir surette yurt dışında elde edilen kazançlara Kanunun 32. maddesinde belirtilen kurumlar vergisi oranının uygulanmasıyla bulunacak tutardan fazla olamaz. Bu sınır dahilinde, ilgili bulunduğu kazancın Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirildiği hesap döneminde tamamen veya kısmen indirilemeyen vergiler, bu dönemi izleyen üçüncü hesap dönemi sonuna kadar indirim konusu yapılabilir.

5- Geçici vergilendirme dönemi içinde yurt dışından elde edilen gelirlerin bulunması halinde, bu gelirler üzerinden elde edildiği ülkelerde kesinti veya diğer şekillerde ödenen vergiler, o dönem için hesaplanan geçici vergi tutarından da mahsup edilebilir. İndirilecek tutar, yurt dışında elde edilen kazançlara Kanunun 32. maddesinde belirtilen geçici vergi oranının uygulanmasıyla bulunacak tutardan fazla olamaz.

6- Yabancı ülkelerde vergi ödendiği, yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa mahallinde Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı nitelikteki temsilcileri tarafından tasdik olunan belgelerle tevsik olunmadıkça, yabancı ülkede ödenen vergiler Türkiye’de tarh olunan vergiden indirilemez.

7- Kurumlar vergisinden indirim konusu yapılan vergilerin yabancı ülkelerde ödendiğini gösterir belgelerin, tarhiyat sırasında mükellef tarafından ibraz edilememesi halinde, yabancı ülkede ödenen veya ödenecek olan vergi, Kanunun 32. maddesindeki kurumlar vergisi oranını aşmamak şartıyla o ülkede geçerli olan oran üzerinden hesaplanır ve tarhiyatın bu suretle hesaplanan tutara isabet eden kısmı ertelenir. İbraz edilmesi gereken belgeler, tarh tarihinden itibaren en geç bir yıl içinde ilgili vergi dairesine ibraz edildiği takdirde, bu belgelerde yazılı kesin tutara göre tarhiyat düzeltilir.

8- Mücbir sebepler olmaksızın belgelerin bu süre zarfında ibraz edilmemesi veya bu belgelerin ibrazından sonra ertelenen vergi tutarından daha düşük bir mahsup hakkı olduğunun anlaşılması halinde, ertelenen vergiler için Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre gecikme zammı hesaplanır.

9- Bu madde hükmünün uygulanmasında, yabancı para ile ödenen vergilere, bunların ilgili bulunduğu kazançların genel sonuç hesaplarına intikali esnasındaki kur uygulanır” denilmiştir.

III- UYGULAMA ESASLARI

Tam mükellef tüzel kişiler gerek yurt içinde gerekse yurt dışında elde ettikleri kazançlarını kurumlar vergisi beyannamesine intikal ettirmek ve bu kazançlarının tamamı üzerinden vergilendirilmeleri esastır. Ancak kurumlar vergisi beyannamesine intikal ettirilen yurt dışı kazançlar nedeniyle ilgili ülkede ödenen vergilerin belirli şartları taşıması halinde kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup imkanı bulunmaktadır. Mahsup edilecek tutarın hesabında ise, mahsuba konu vergiye ilişkin kazancın genel sonuç hesaplarına intikali esnasındaki geçerli olan kur uygulanacaktır.

Ancak yurt dışında ödenen ve Türkiye’de tarh olunması gereken kurumlar vergisinden mahsup edilmesi gereken vergi v.b. ödemelere bir sınırlama getirilmiştir. Bu sınırlamaya göre: yurt dışı kazançlar üzerinden ödenip Türkiye’de tarh olunacak vergilerden mahsup edilebilecek yurt dışında ödenen kurumlar vergisi ve benzeri vergiler, hiçbir surette yurt dışında elde edilen kazançlara %20 kurumlar vergisi oranının uygulanmasıyla bulunacak tutardan fazla olamayacaktır. Dolayısıyla yurt dışında elde edilen kazanç, ilgili ülkede %20 oranından fazla bir oranda vergilendirilmiş olsa bile mahsup edilebilecek tutar söz konusu kazanca %20 oranının uygulanması suretiyle elde edilen tutarı aşamayacaktır.

ÖRNEK: Tam mükellef X A.Ş. Türkiye’deki faaliyetinden dolayı 500.000,00 TL, (F) ülkeside bulunan şubesinden ise, 100.000,00 TL. kazanç elde etmiş olup, yurt dışındaki kazancından dolayı ilgili ülkede 25.000,00 TL. kurumlar vergisi ödemiştir. Bu durumda X A.Ş. gerek yurt içi gerekse yurt dışında elde ettiği kazancını tamamını beyan ederek, yurt dışı kazancına isabet eden ve yurt dışında ödemiş olduğu vergiyi kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edecektir.

– Yurt İçinde Elde Edilen Kazanç……………………..        500.000,00

– Yurt Dışında Elde Edilen Kazanç……………………       100.000,00

– Kurumlar Vergisi Matrahı……………………………       600.000,00

– Hesaplanan Kurumlar Vergisi……………………….        120.000,00

– Mahsup Edilecek Yurt Dışında Ödenen Vergi………         20.000,00

Yurt dışında elde edilen kazanç için mahsup edilebilecek vergi, ‘Türkiye’de uygulanan Kurumlar Vergisi (%20) oranı kadardır. Yani, yurt dışından elde edilen  100.000 TL. kazanca,  Türkiye’deki kurumlar vergisi oranın uygulanması suretiyle bulunacak tutar, hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilecektir. Buna göre 100.000,00 * 0,20 = 20.000,00 TL. hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilecektir. Mahsup imkanı bulunmayan 5.000,00 TL. yurt dışında ödenen vergi ise, daha sonraki hesap dönemlerinde mahsuba konu edilemeyeceği gibi, ilgili olduğu yılın kurum kazancının tespitinde de gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.

-Ödenecek Kurumlar Vergisi………………………..          100.000,00

Yurt dışında ödenen vergilerin Türkiye’de hesaplanacak kurumlar vergisinden mahsup edilmesi istendiğinde, Türkiye’deki vergi matrahına dahil edilen yurt dışı kazanç tutarının bu vergileri de içerecek şekilde brütleştirilmiş olması gerekmektedir.

Diğer yandan, yurt dışında elde edilen kazançların kurumlar vergisinden istisna edilmiş olması halinde, bu kazançlar üzerinden yurt dışında ödenen vergilerin yurt içinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilmesi mümkün değildir.

Ayrıca zarar mahsubu veya istisnalar sonucu ilgili yılda Türkiye’de vergiye tabi kurum kazancının oluşmaması nedeniyle, Türkiye’deki beyannamelere dahil edilen yurt dışı kazançlar üzerinden mahallinde ödenen vergilerin kısmen veya tamamen mahsubuna imkan bulunmazsa, bu mahsup hakkı izleyen üçüncü hesap dönemi sonuna kadar kullanılabilecektir.

Yurt dışında ödenen vergilerin geçici vergiden mahsubu mümkündür. Geçici vergilendirme dönemi içinde yurt dışından elde edilen gelir bulunması halinde, bu gelirler üzerinden elde edildiği ülkelerde kesinti veya diğer şekillerde ödenen vergiler, o dönem için hesaplanan geçici vergi tutarından da mahsup edilebilecektir. Ancak, indirilecek tutar, yurt dışında elde edilen kazançlara %20 geçici vergi oranının uygulanmasıyla bulunacak tutardan fazla olamayacaktır.

5520 sayılı KVK’nun 33. maddesinin 6. bendinde mükelleflerin yurt dışında ödemiş olduğu vergileri Türkiye’de ödeyecek oldukları kurumlar vergisinden mahsup edebilmeleri için, yurt dışında ödemiş oldukları vergilerin tevsikini zorunlu tutmuştur. Buna göre yabancı ülkelerde vergi ödendiği hususunun, yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa mahallinde Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı nitelikteki temsilcileri tarafından tasdik olunan belgelerle tevsik olunması gerekmektedir. Yurt dışında ödenmiş olunan vergiler söz konusu makamlar tarafından verilen belgelerle tevsik edilmedikçe, yabancı ülkede ödenen vergiler Türkiye’de tarh olunan vergiden indirilemeyecektir.

Ancak kurumlar vergisinden indirim konusu yapılan vergilerin yabancı ülkelerde ödendiğini gösterir belgelerin, tarhiyat sırasında mükellef tarafından ibraz edilememesi halinde, yabancı ülkede ödenen veya ödenecek olan vergi, %20 kurumlar vergisi oranını aşmamak şartıyla o memlekette câri olduğu bilinen oran üzerinden hesaplanarak, söz konusu tutar mükellefin ödeyeceği tutardan mahsup edilmek suretiyle ertelenir. Tarhiyatın bu suretle hesaplanan miktara isabet eden kısmının ertelenmesi, ibraz edilmesi gereken belgelerin, tarh tarihinden itibaren en geç 1 yıl içinde ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi halinde, bu belgelerde yazılı kesin tutara göre tarhiyatın düzeltilmesi gerekmektedir.

Mücbir sebepler olmaksızın belgelerin anılan süre zarfında ibraz edilmemesi veya bu belgelerin ibrazından sonra ertelenen vergi tutarından daha düşük bir mahsup hakkı olduğunun anlaşılması halinde, ertelenen vergiler için 6183 sayılı Kanun hükümlerine uygun olarak gecikme zammı hesaplanacaktır.

Son olarak kurumlar vergisi beyannamesinde beyan edilen matraha ilişkin olarak hesaplanacak olan kurumlar vergisinden; mahsup imkanı bulunan yurt dışında ödenen vergi, geçici vergi ve yurt içinde tevkif suretiyle ödenen vergilerin bulunması durumunda mahsup sırasının ne şekilde olması gerektiği yönünde tereddüde mahal bırakmamak için; ilk önce yurt dışında ödenen vergiler mahsuba konu edilmeli, daha sonra yurt içinde kesinti yoluyla ödenen vergiler ve son olarak ödenen geçici vergi mahsuba konu edilmelidir. 

IV- SONUÇ

5520 sayılı KVK’nın 33. maddesinde yurt dışında ödenen vergilerin Türkiye’de ödenecek olan kurumlar vergisinden mahsubu hususu düzenlenmiştir. Kısaca özetlemek gerekirse, kurumların yurt dışında elde etmiş oldukları kazançları Türkiye’deki hesaplarına  intikal ettirmesi ve söz konusu kazancı kurumlar vergisi beyannamesinde beyan etmesi durumunda, söz konusu yurt dışı kazancına ilişkin olarak yurt dışında ödemiş olduğu verginin, hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilmesi için:

– Yurt dışında elde edilen kazançların Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilmemiş bir kazanç olması,

– Türkiye’deki hesaplara intikal ettirilen yurt dışı kazançların ilgili oldukları ülkelerde vergilendirilmiş olması ve yurt dışında ödenen verginin, beyannameye intikal ettirilen yurt dışı kazanca Türkiye’de geçerli olan kurumlar vergisi oranının uygulanması suretiyle elde edilecek tutardan yüksek olmaması ve

– Yurt dışında ödenmiş olan vergilerin tevsik edilmesi gerekmektedir.

Kaynak : E-Yaklaşım Nisan 2014